Kérdése van a tagsággal kapcsolatban?

06-23/365-666  |  info@minke.hu

Mutasd a menüt

Kapott támogatások elszámolása 1.rész

 

Cikksorozatunk első részében a kapott támogatásokról általánosságban, valamint a fejlesztésre kapott, tőketartalék javára elszámolandó támogatásokról lesz szó.

1.1 Kapott támogatásokról általában

A kapott támogatásokat többféleképpen lehet csoportosítani. Így lehet:

– formája szerint,

– célja szerint,

– elszámolás módja szerint,

– a támogató személye szerint.

 

A kapott támogatás formája szerint lehet:

– pénzben kapott támogatás,

– nem pénzben kapott támogatás.

 

A számviteli törvény eltérő számviteli elszámolási szabályokat tartalmaz a kapott támogatások célja szerint is. Így a kapott támogatás célja szerint lehet:

– költség-ráfordításra kapott támogatás,

– fejlesztési célra kapott támogatás,

– konkrétan nem nevesített jogcímre kapott támogatás (ezt véglegesen kapott pénzeszköznek nevezi a számviteli törvény).

 

A számviteli elszámolás módja szerint a kapott támogatás lehet:

– eredmény javára elszámolandó támogatás,

– saját tőkébe elszámolandó támogatás.

 

A támogató személye szerint a kapott támogatás származhat:

– adóhatóságtól, jogszabályban nevesített szervezettől;

– pályázatkiírótól;

– más vállalkozástól;

– egyéb jogi személytől (például alapítványtól); vagy

– magánszemélytől.

 

Nem minősül a számviteli törvény előírása alapján azonban kapott támogatásnak:

– a konkrét megrendelés ellenértéke;

– az utólag kapott engedmények;

– kamatmentes, vagy csökkentett mértékű kamattal kapott kölcsön és hitel;

– a kapott pótbefizetés;

– az ázsiós tőkeemelés;

– a társasági adókedvezmények;

– a társasági adóalap csökkentő tételek stb.

 

A kapott pénzeszközöknél a gazdálkodónak vizsgálatot kell végeznie, hogy a kapott pénz gazdasági tartalmát tekintve valóban támogatásnak minősül-e, vagy esetleg termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás ellenértékének minősül.

 

A kapott támogatások esetében a támogatott gazdálkodó szervezet a támogatás ellenében közvetlenül terméket nem adhat, a támogató részére szolgáltatást nem nyújthat. Amennyiben a „támogatónak” a pénz fejében termékátadás vagy szolgáltatásnyújtás történik akkor a kapott összeg ellenértéknek minősül, melyet a pénzt kapó gazdálkodó szervezetnél az értékesítés nettó árbevételeként kell elszámolni (bár lehet, hogy jogszabály és/vagy szerződés a kapott pénzt támogatásként nevesíti). Ilyen eset lehet például a gyógyszertárakban a támogatott gyógyszerek értékesítése esetén az OEP által a vevő (vásárló) helyett fizetett gyógyszertámogatás, vagy az önkormányzatok által ellátandó kötelező közfeladatokat az önkormányzat helyett, az önkormányzattal kötött szerződés alapján annak nonprofit vállalkozása végzi el és az elvégzett munkák költségeit az önkormányzat megtéríti a nonprofit vállalkozásnak.

 

Az utólagosan kapott engedmény – függetlenül attól, hogy az forgalomhoz vagy fizetési határidőhöz kapcsolódik – a számviteli törvény előírása a lapján elszámolási szempontból szintén nem minősül kapott támogatásnak, függetlenül attól, hogy az utólagos engedményt milyen formában kapja a gazdálkodó szervezet (utólag helyesbítő számlában kapott engedmény, vagy utólag, szerződésen alapuló – konkrét termékhez, szolgáltatásnyújtáshoz közvetve kapcsolódó, nem számlázott – kapott engedmény).

 

A kamatmentesen kapott kölcsönt, hitelt kötelezettségként kell kimutatni. Amennyiben a kapott kölcsön, hitel kamatmentes, akkor az csak azt jelenti, hogy a számviteli elszámolásokban kamatráfordítás nem kerül elszámolásra, illetve ha csökkent mértékű kamattal kapta a hitelt, kölcsönt a gazdálkodó szervezet, akkor a csökkent mértékű kamatot számoljuk fel kamatráfordításként. Így számviteli szempontból kapott támogatást, mint bevétel nem számolunk el, bár ebben az esetben is lehetséges, hogy más jogszabály a kamatmentes vagy a csökkentett kamatértékű hitelt, kölcsönt támogatásnak minősíti.

 

A kapott pótbefizetés a számviteli törvény előírása alapján szintén nem minősül kapott támogatásnak, azt pénzügyi befolyáskor, vagy az eszköz átvételekor – a saját tőkén belül – lekötött tartalékba kell elszámolni, annak visszafizetéséig a lekötött tartalékban van.

 

Az ázsiós tőkeemelés nem minősül számviteli szempontból támogatásnak, bár más jogszabályok – például uniós előírások – annak tekinthetik. Amennyiben a gazdálkodó szervezetnél ázsiós tőkeemelés valósul meg, akkor azt a jegyzett tőkébe és a tőketartalékba számoljuk el.

 

A társasági adókedvezményekkel a fizetendő társasági adót kell csökkenteni, a számviteli elszámolásban az adókedvezményekkel csökkentett fizetendő társasági adó kerül elszámolásra ráfordításként, így ezek a kedvezmények a számviteli törvény tekintetében szintén nem minősülnek kapott támogatásnak még akkor sem, ha azok fejlesztési (beruházási) adókedvezmények. A társasági adóalap csökkentő tételek is hasonlóan működnek, mert ezek által szintén kevesebb társasági adót kell fizetni. Így sem a társasági adókedvezményt, sem a társasági adóalap csökkentő tételeket nem lehet a számvitelben kapott támogatásként elszámolni (bár ebben az esetben is más jogszabályok támogatásnak minősíthetik ezeket a jogcímeket). Azzal, hogy kevesebb társasági adót számolunk el ráfordításként a gazdálkodó szervezet saját tőkéje – az adózott eredményen keresztül – közvetlenül növekszik, így hasonló hatása lehet a kapott támogatáshoz, de ettől még számviteli elszámolási szempontból nem a kapott támogatások elszámolási szabályait alkalmazzuk rájuk. A társasági adóalap csökkentő tételekben vannak azonban olyanok is, amelyeknél a saját tőkenövekedése átmeneti, mert az ügylet után a későbbi üzleti év(ek)ben a társasági adót meg kell fizetni. Erre példa a társasági adóban a fejlesztési tartalék képzése.

 

1.2. Pénzben kapott támogatások számviteli elszámolása

1.2.1 Fejlesztésre kapott támogatások elszámolása

Általában a számviteli elszámolásról

A fejlesztésre kapott támogatások elszámolása – függetlenül attól, hogy azok eredmény vagy saját tőke javára kerülnek elszámolásra – csak és kizárólag pénzügyi teljesítéssel egyidejűleg történhet. Ebből következően az adott üzleti év beszámolójában bevételben, illetve tőketartalékban csak azok a támogatások jelenhetnek meg, amelyek mérleg fordulónapig befolytak. Amennyiben a mérleg fordulónapot követően, de mérlegkészítés időpontja előtt folyik be a támogatás, akkor már csak a befolyás üzleti évében lehet bevételbe, illetve sajáttőkébe elszámolni, függetlenül attól, hogy az eszköz már megelőző üzleti év(ek)ben beszerzésre és üzembe helyezésre kerülhetett, így többek között a terv szerinti értékcsökkenési leírás elszámolása is megkezdődhetett.

 

Kapott támogatási előlegek elszámolása

A gyakorlatban támogatási előleget jellemzően a pályázat keretében kapnak a gazdálkodó szervezetek. a befolyt támogatás előleget nem lehet bevételként elszámolni, azt kötelezettségként kell kimutatni, mindaddig, míg az a gazdálkodó szervezet számára véglegessé nem válik. A támogatási előlegek akkor válnak véglegessé a gazdálkodó szervezet számára, ha a támogató az előleggel elszámoltatja a gazdálkodó szervezetet. Így, ha a mérlegkészítés időpontjáig az előleggel való elszámolás megtörténik és a gazdálkodó elszámolását elfogadják, akkor az előleg véglegessé válik, az adott üzleti évre bevételként el lehet számolni. Ha a mérlegkészítés időpontjáig az előleggel való elszámolás nem történik meg, akkor adott üzleti évben befolyt előleget kötelezettségként kell szerepeltetni a mérlegben, az nem számolható el bevételként akkor sem, ha adott üzleti évben a tárgyi eszköz beszerzése megvalósult, azt üzembe helyezték és a terv szerinti értékcsökkenési leírás elszámolását megkezdték.

 

1.2.1.1 Saját tőke javára elszámolandó fejlesztési támogatások

 

1.2.1.1.1 Tőketartalék javára elszámolandó támogatások

A számviteli törvény 36. § (1) bekezdés f) pontjának előírása alapján tőketartalék javára elszámolni fejlesztési támogatást csak és kizárólag jogszabályi előírás alapján lehet. Így a gazdálkodó szervezet saját hatáskörében nem döntheti el, hogy ide számolja el a támogatást. A tőketartalékba elszámolandó fejlesztési támogatásokat a pénzmozgással egyidejűleg lehet a tőketartalék javára elszámolni. Ebből következően, ha a tőketartalékba kerülő támogatás igénylés alapján illeti meg a gazdálkodó szervezetet, azt igényléskor nem lehet a tőketartalék javára elszámolni.

 

Jelenleg hatályos jogszabályi előírás alapján a szakképzési alapból – pályázat útján – kapott beruházási (fejlesztési) célú támogatásokat [a szakképzési hozzájárulásról és a képzés fejlesztésének támogatásáról szóló 2011. évi CLV. törvény (a továbbiakban: szakképzési törvény) 22. § (1) bekezdés előírása] és az Európai Mezőgazdasági Vidékfejlesztési Alap társfinanszírozásában megvalósuló beruházásokhoz kapott fejlesztési támogatásokat [23/2007. (IV.17) FVM rendelet (a továbbiakban: FVM rendelet) 20. § (1) bekezdés előírása] javára elszámolni. Fel kell azonban hívni a figyelmet arra, hogy a hivatkozott FVM rendelet alapján vannak még beruházási támogatás kifizetések, amelyeket a tőketartalék javára kell elszámolni, azon a jelenlegi támogatási időszakra már más jogszabály vonatkozik. A 2014-2020. programozási időszakban az Európai Mezőgazdasági Vidékfejlesztési Alap társfinanszírozásában megvalósuló beruházásokhoz kapott fejlesztési támogatásokat az egyes európai uniós alapokból származó támogatások felhasználásának rendjéről szóló 272/2014. (XI.5) Korm. rendelet (a továbbiakban: Korm. rendelet) szabályozza. Ez a Korm. rendelet és más jogszabály sem tartalmaz – a kézirat lezárásának időpontjában – olyan előírást, hogy az ebből az uniós forrásból kapott fejlesztési támogatások tőketartalék javára elszámolhatóak lennének. Fel kell hívni a figyelmet arra is, hogy a szakképzési törvény hivatkozott előírása alapján csak és kizárólag a pályázat keretében kapott támogatások kerülhetnek tőketartalékba elszámolásra. Ha a gazdálkodó szervezet a fizetendő szakképzési hozzájárulásból vonja le, „tartja vissza” a kiadásait, ezekre nem vonatkozik a tőketartalékba történő elszámolási szabály. Ebben az esetben a nettó fizetendő szakképzési hozzájárulást költségként, a bérjárulékok között kell elszámolni, illetve ha az elszámolás alapján visszajár összeg, akkor azt egyéb bevételként kell kimutatni.

 

A tőketartalékba elszámolt támogatásokat a számviteli törvény 38. § (2) bekezdés c) pontja alapján – a szerződés és/vagy a jogszabály által előírt feltételek teljesítéséig – lekötött tartalékba kell helyezni. A számviteli törvény és egyéb jogszabályok a tőketartalékból a lekötött tartalék képzését azért írja elő, hogyha a támogatás visszafizetésre kerül, akkor a visszafizetésre a saját tőkében a fedezet rendelkezésre álljon. Adott üzleti év mérleg fordulónapján a lekötött tartalékban annyi támogatást kell szerepeltetni, amennyi támogatást mérleg fordulónapon a vállalkozásnak – ha a támogatási feltételeket nem teljesítené – vissza kellene fizetnie. Ez lehet a támogatás teljes összege, illetve annak egy része.

 

Amennyiben a korábbi év(ek)ben kapott fejlesztési támogatást vissza kell fizetni, akkor azt – az előbbi hivatkozott jogszabályi előírások alapján – a tőketartalék terhére kell elszámolni. Ennek során a lekötött tartalékba helyezett támogatást a számviteli törvény 38. § (6) bekezdés és a 36. § (1) bekezdés e) pontjának előírása alapján vissza kell vezetni a tőketartalék javára, majd a számviteli törvény 36. § (2) bekezdés e) pontja alapján a visszafizetést, annak pénzügyi rendezésekor, a tőketartalék terhére kell elszámolni.

 

Így például a hivatkozott FVM rendelet alapján a tőketartalékba helyezett összeget öt évig lekötött tartalékban kell kimutatni, mert az FVM rendelet 23. § (1) bekezdés b) pontjának az előírása szerint a támogatott beruházást, létesítményt, eszközt, megvalósított, felújított, korszerűsített létesítményt rendeltetésének megfelelően a vonatkozó engedélyek és előírások betartásával kell használni, üzemeltetni ( a továbbiakban: üzemeltetési kötelezettség). Az üzemeltetési kötelezettség a támogatási határozat közlésével kezdődik és az utolsó kifizetési határozat közlésétől számított öt évig áll fenn.

 

A szakképzési törvény jelenleg hatályosan a lekötés időtartamát nem határozza meg, ugyanis a szakképzési törvény 22. § (1) bekezdésének előírása csak annyit mond, hogy a hozzájárulásra kötelezett az alaprészből egyedi döntésen alapuló beruházási célú támogatást a tőketartalékba helyezi, majd azt lekötött tartalékként mutatja ki. A lekötött tartalékba helyezés időtartamáról a támogatási szerződésben kell rendelkezni (így a lekötési időt a támogatási szerződés tartalmazza). Meg kell azonban jegyezni, hogy a szakképzési törvénynek korábbi években voltak lekötési időre vonatkozó szabályai, amelyek kimondták, hogy ingatlanhoz kapcsolódó fejlesztési támogatást tíz évig, egyéb tárgyi eszközöz kapcsolódó fejlesztési támogatást öt évig kellett lekötött tartalékba helyezni.

 

A gyakorlatban sokszor felmerült kérdésként, hogy a tőketartalékba helyezett támogatásokkal mit tehet a gazdálkodó szervezet? Amennyiben a szerződésben, jogszabályban előírt feltételek – jellemzően az előírt használati idők teljesülnek –, akkor a lekötött tartalékban lévő támogatás felszabadul, azt vissza kell vezetni a tőketartalékba. Ezt követően ez a tőketartalék a gazdálkodó szervezet szabad saját tőke eleme, így a számviteli törvény és egyéb jogszabályok által megengedett felhasználási jogcímekre felhasználható (például jegyzett tőke emelésére, vagy jegyzett tőke tőkekivonással történő leszállításakor az arányos tőketartalékot is ki lehet vonni stb.) A számviteli törvény 36. § (2) bekezdés b) pontja, valamint a 37. § (1) bekezdés c) pontja alapján lehetőség van arra is, hogyha veszteséges gazdálkodás miatt a gazdálkodó eredménytartaléka negatív, akkor a tőketartalék a veszteség miatti negatív eredménytartalék ellentételezésére – tulajdonosi döntés alapján – átvezethető az eredménytartalékba. Az átvezetés csak akkora összegben történhet, amekkora összeg a negatív eredménytartalékot megszünteti (ellentételezi). Így az átvezetés eredményeképpen pozitív eredménytartalék nem jöhet létre, az eredménytartaléknak az átvezetés után legfeljebb nulla egyenlege lehet. A számviteli törvény 36. § (5) bekezdés az előírása alapján a tőketartalék az átvezetéssel csak olyan mértékig csökkenthető, hogy emiatt a tőketartalék ne legyen negatív.

 

Az átvezetéssel szebb lehet a gazdálkodó saját tőke szerkezete. A tőketartalék veszteség ellentételezésre történő felhasználása érdemes lehet azért is, mert a tulajdonosok osztalékfedezete – ha a későbbiekben a gazdálkodónak nyereséges lesz a gazdálkodása – másképpen alakul, mert egyéb feltételek fennállta esetén ez a pozitív adózott eredmény az osztalékfizetés fedezete lehet. Míg, ha az előbbi veszteségrendezés nem történik meg, akkor, ha következő évben nyereséges lesz a gazdálkodó, mindaddig nem fizethet osztalékot a tulajdonosainak, míg a pozitív adózott eredményből nem történik meg a negatív eredménytartalék kinullázása.

 

A tőketartalék javára kapott támogatásokból megvalósított tárgyi eszközök terv szerinti és terven felüli értékcsökkenését a számviteli törvény általános szabályai szerint kell költségként, illetve ráfordításként elszámolni. Ezeket a költségeket, ráfordításokat azonban bevétel nem ellentételezi, mert a támogatást közvetlenül a saját tőke javára kell elszámolni. Így a tőketartalékba helyezett támogatásból sosem lesz bevétel, bár az eszköz költségei, ráfordításai az adózás előtti eredményben jelennek meg.

 

 

Írásunk következő részében az eredménytartalék javára elszámolandó támogatásokkal kapcsolatos tudnivalókat vesszük górcső alá.

 

Gulyásné Sinka Erika

MINKE szakértő

 

TOVÁBBI FOLYAMATOS SZAKMAI TÁMOGATÁS: